Ein Schreiben der Steuerfahndung, eine Anfrage des Finanzamts oder eine Durchsuchung der Geschäftsräume: Sobald der Begriff „Scheinrechnung“ im Raum steht, stehen Unternehmer vor einem der ernstesten Vorwürfe des Steuerstrafrechts. Als Strafverteidiger im Bereich Wirtschaftsstrafrecht beobachte ich, dass viele Betroffene zunächst nicht verstehen, warum eine Rechnung, die buchhalterisch korrekt verbucht wurde, strafrechtlich problematisch sein soll. Die Antwort liegt in der rechtlichen Einordnung: Es kommt nicht auf den äußeren Schein der Rechnung an, sondern auf den tatsächlichen wirtschaftlichen Vorgang dahinter. Fehlt der, ist steuerlich und strafrechtlich nichts zu retten.
Eine Scheinrechnung ist eine Rechnung, die entweder über eine Leistung ausgestellt wird, die gar nicht erbracht wurde, oder die den tatsächlichen Leistungsinhalt falsch darstellt. Der Begriff ist gesetzlich nicht abschließend definiert, aber in der Rechtsprechung und in der Verwaltungspraxis fest verankert.
Das steuerliche Fundament liefert § 41 Abs. 2 AO: Scheingeschäfte und Scheinhandlungen sind für die Besteuerung unerheblich. Liegt einer Rechnung kein echter Leistungsaustausch zugrunde, zieht das Gesetz aus diesem Schein keine steuerlichen Konsequenzen. Das Finanzamt muss eine Scheinrechnung nicht anerkennen, unabhängig davon, wie formal korrekt die Rechnung gestaltet ist. Maßgeblich ist allein, was wirtschaftlich tatsächlich stattgefunden hat.
Für Unternehmer bedeutet das: Ein formell tadelloser Rechnungsbogen schützt nicht vor steuerlicher Versagung und erst recht nicht vor strafrechtlicher Verfolgung, wenn dahinter kein echter Geschäftsvorfall steckt.
Im Steuerstrafrecht hat sich eine Reihe typischer Erscheinungsformen herausgebildet. Die Unterschiede sind nicht nur akademisch, sondern beeinflussen auch die strafrechtliche Bewertung erheblich.
Reine Scheinrechnung: Der Aussteller hat überhaupt keine Leistung erbracht. Rechnungsempfänger und Aussteller sind sich darüber einig. Ziel ist es, eine Betriebsausgabe zu fingieren, die nie entstanden ist, und so den steuerpflichtigen Gewinn zu mindern.
Abdeckrechnung: Hier wurde eine Leistung tatsächlich erbracht, aber nicht von dem auf der Rechnung genannten Unternehmer. Typisch ist diese Form beim Einsatz nicht angemeldeter Arbeitskräfte: Ein Unternehmer bezahlt Arbeitskräfte schwarz und lässt sich von einem Dritten eine Rechnung ausstellen, die diese Zahlungen abdeckt. Die Abdeckrechnung verschleiert die tatsächlichen Empfänger der Gelder.
Strohmannrechnung: Ein vorgeschobener Unternehmer stellt die Rechnung aus, obwohl die Leistung von jemand anderem erbracht wurde, zum Beispiel von jemandem ohne Gewerbezulassung oder mit erheblichen Steuerschulden. Der Rechnungsempfänger nutzt die Rechnung zum Betriebsausgaben- und Vorsteuerabzug.
Gefälligkeitsrechnung: Zwei Unternehmer stellen sich gegenseitig Rechnungen aus, ohne dass reale Leistungen ausgetauscht werden. Jeder nutzt die Rechnung des anderen, um seine Steuerlast zu reduzieren. Auch Rechnungen zwischen nahen Angehörigen, bei denen keine ernsthafte Leistungserbringung erfolgt, werden von der Finanzverwaltung in diese Kategorie eingeordnet.
Gefälschte Rechnung: Hier wird ein echter Rechnungsbogen manipuliert, zum Beispiel durch Änderung des Betrags oder des Leistungsgegenstands. Diese Variante ist besonders heikel, weil sie neben dem Steuervorwurf in der Regel auch den Tatbestand der Urkundenfälschung nach § 267 StGB erfüllt.
Der Betriebsausgabenabzug setzt eine tatsächlich entstandene Ausgabe im betrieblichen Veranlassungszusammenhang voraus. Fehlt die zugrunde liegende Leistung, fehlt auch die Grundlage für den Abzug.
Wer eine Scheinrechnung zum Betriebsausgabenabzug verwendet, macht gegenüber dem Finanzamt unrichtige Angaben über einen steuerlich erheblichen Sachverhalt. Genau das ist der Kern des Steuerhinterziehungsvorwurfs nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO. Die steuerliche Versagung des Abzugs ist dabei noch die vergleichsweise milde Folge. Die strafrechtliche kommt obendrauf.
Besonders bedeutsam ist in diesem Zusammenhang das Kompensationsverbot des § 370 Abs. 4 Satz 3 AO. Es besagt, dass die verkürzte Steuer im Strafverfahren nicht dadurch gemindert wird, dass der Täter andere, tatsächlich entstandene Aufwendungen hätte geltend machen können, es aber nicht getan hat. Wer also berechtigte Betriebsausgaben hatte, sie aber nicht korrekt erklärt, sondern stattdessen Scheinrechnungen verwendet hat, kann im Strafverfahren nicht sagen: „Die echten Kosten hätten die Steuer sowieso gemindert.“ Das Kompensationsverbot schließt diese Argumentation für den Schuldspruch aus. Berücksichtigung können solche Gesichtspunkte allenfalls bei der Strafzumessung finden.
Die strafrechtliche Bandbreite ist erheblich. Je nach Fallgestaltung kommen mehrere Tatbestände in Betracht, die nebeneinander verfolgt werden können.
Steuerhinterziehung nach § 370 AO: Das ist der zentrale Tatbestand. Mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe wird bestraft, wer vorsätzlich gegenüber den Finanzbehörden unrichtige oder unvollständige Angaben über steuerlich erhebliche Tatsachen macht und dadurch Steuern verkürzt oder ungerechtfertigte Steuervorteile erlangt. In besonders schweren Fällen nach § 370 Abs. 3 AO droht eine Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren. Ein besonders schwerer Fall liegt beispielsweise vor, wenn der Hinterziehungsbetrag ein großes Ausmaß erreicht. Der Bundesgerichtshof hat in seiner Rechtsprechung eine Wertgrenze von 50.000 Euro entwickelt, ab der grundsätzlich das Regelbeispiel des besonders schweren Falls nach § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO vorliegt, mit der Folge, dass der erhöhte Strafrahmen von sechs Monaten bis zu zehn Jahren gilt. Bei einem sechsstelligen Hinterziehungsbetrag scheidet eine Geldstrafe nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs in der Regel aus. Ab einem Schaden von mehr als einer Million Euro ist nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs eine vollstreckbare Freiheitsstrafe die Regel.
Urkundenfälschung nach § 267 StGB: Wer zur Täuschung im Rechtsverkehr eine unechte Urkunde herstellt, eine echte verfälscht oder eine unechte oder verfälschte Urkunde gebraucht, wird mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe bestraft. Bei gefälschten Rechnungen, also solchen, bei denen ein echter Rechnungsbogen manipuliert wurde, kommt dieser Tatbestand neben der Steuerhinterziehung in Betracht.
Beihilfe nach § 27 StGB: Wer eine Scheinrechnung ausstellt, ohne selbst einen unberechtigten Steuerabzug geltend zu machen, haftet in der Regel als Gehilfe zur Steuerhinterziehung des Rechnungsempfängers. Voraussetzung ist, dass der Aussteller weiß oder billigend in Kauf nimmt, dass seine Rechnung zur Steuerhinterziehung verwendet wird.
Vorenthalten und Veruntreuen von Arbeitsentgelt nach § 266a StGB: Bei Abdeckrechnungen, die zur Verschleierung von Schwarzlohnzahlungen dienen, kommt dieser Tatbestand häufig hinzu. Der Arbeitgeber enthält dann nicht nur dem Fiskus Steuern vor, sondern auch den Sozialversicherungsträgern die fälligen Beiträge.
Die Finanzverwaltung und die Steuerfahndung haben ein systematisches Instrumentarium entwickelt, um Scheinrechnungen aufzuspüren. Typische Erkennungsmerkmale sind unter anderem:
Schwammige Leistungsbeschreibungen wie „wie vereinbart“, „diverse Leistungen“ oder „pauschal erbrachte Dienstleistungen“ ohne konkrete Beschreibung des Inhalts. Fehlende oder unschlüssige Angaben zum Leistungszeitraum oder zur Menge. Rechnungsbeträge, die runden Summen entsprechen, ohne nachvollziehbare Kalkulation. Umsatzsteuerausweise ohne tatsächliche Abführung der Steuer durch den Rechnungsaussteller. Zahlungsflüsse, bei denen der überwiesene Betrag kurz nach Eingang zum Aussteller zurücktransferiert wird. Ungewöhnlich hohe Rechnungsvolumina bei Subunternehmerverhältnissen ohne erkennbare Infrastruktur des Auftragnehmers.
Besonderes Gewicht kommt dem Abgleich der Kapazitäten des Rechnungsausstellers mit den in Rechnung gestellten Leistungen zu. Kann ein Ein-Mann-Betrieb nachweislich nicht die auf der Rechnung ausgewiesenen Mengen oder Stunden erbracht haben, wird die Scheinrechnung in der Regel schnell als solche eingeordnet.
Die unwissentliche Verwendung einer Scheinrechnung ist strafrechtlich grundsätzlich nicht strafbar. § 370 AO setzt Vorsatz voraus, also das Wissen und Wollen der Steuerverkürzung. Wer eine Rechnung für echt hält und darauf vertraut, dass die beschriebene Leistung tatsächlich erbracht wurde, handelt ohne den erforderlichen Vorsatz.
In der Praxis ist dieser Nachweis jedoch schwieriger als er klingt. Die Steuerfahndung wird prüfen, welche Hinweise auf den Scheincharakter vorlagen und ob ein sorgfältiger Unternehmer diese hätte erkennen müssen. Wurden offensichtliche Warnsignale ignoriert, etwa schwammige Leistungsbeschreibungen oder wirtschaftlich sinnlose Zahlungsflüsse, kann der Vorsatz dennoch bejaht werden.
Außerdem gilt: Auch ohne Strafbarkeit ist die steuerliche Versagung des Abzugs die Folge. Das Finanzamt muss keine Scheinrechnung anerkennen, unabhängig vom strafrechtlichen Ergebnis. Der Unternehmer schuldet dann die entsprechende Steuer nach, zuzüglich Zinsen und ggf. Verspätungszuschlägen.
Stellt die Finanzverwaltung oder die Steuerfahndung Scheinrechnungen fest, folgt in der Regel eine Eskalation in mehreren Stufen.
Zunächst wird das Finanzamt die geltend gemachten Betriebsausgaben versagen und die Steuer nachfordern. Hinzu kommen Nachzahlungszinsen nach § 233a AO. Parallel oder kurz danach leitet die Steuerfahndung in der Regel ein Steuerstrafverfahren ein. Dieses beginnt häufig mit einer Durchsuchung der Geschäfts- und Wohnräume nach § 102 StPO, bei der Unterlagen, Computer und andere Beweismittel beschlagnahmt werden.
Zusätzlich kann die Staatsanwaltschaft einen Vermögensarrest nach § 111e StPO beantragen, um eine spätere Einziehung der hinterzogenen Beträge zu sichern. Das bedeutet, dass Bankkonten oder andere Vermögenswerte eingefroren werden können, noch bevor ein Urteil gesprochen ist. Diese Maßnahme trifft Unternehmer besonders hart, weil sie die betriebliche Liquidität unmittelbar gefährdet.
Ja, und er ist im Steuerrecht ausdrücklich vorgesehen: die strafbefreiende Selbstanzeige nach § 371 AO. Wer gegenüber der Finanzbehörde unrichtige oder unvollständige Angaben vollständig korrigiert und die hinterzogene Steuer fristgerecht nachentrichtet, kann unter bestimmten Voraussetzungen straffrei bleiben.
Die Selbstanzeige ist aber kein einfaches Instrument. Sie muss vollständig sein, das heißt, alle unverjährten Hinterziehungen derselben Steuerart müssen offengelegt werden. Eine unvollständige Selbstanzeige ist keine wirksame Selbstanzeige und löst keine Straffreiheit aus. Zudem darf die Tat zum Zeitpunkt der Selbstanzeige noch nicht entdeckt sein. Sobald eine Prüfungsanordnung ergangen ist oder eine Durchsuchung stattgefunden hat, ist der Weg zur wirksamen Selbstanzeige in der Regel versperrt.
Die Fenster, in denen eine strafbefreiende Selbstanzeige noch möglich ist, schließen sich schnell. Wer von einer möglichen Scheinrechnung in seiner Buchführung erfährt, sollte deshalb unverzüglich anwaltliche Beratung in Anspruch nehmen, bevor irgendwelche Schritte unternommen werden.
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